刑事诉讼中审计报告的证据种类归属及质证要点-九游会棋牌

刑事诉讼中审计报告的证据种类归属及质证要点

在诈骗罪、非法吸收公众存款罪等案件中，确认涉案金额是办案机关的工作重点之一，但由于该类案件涉案人数众多、经济往来复杂，计算该数额实际已经超过了司法工作人员的能力范畴，因此在司法实务中办案机关往往会通过委托会计师事务所出具审计报告来解决这一专业问题。而该审计报告的结果往往会影响到犯罪数额的认定，比如在本刑事团队近期办理的一起诈骗案件中，检察机关起诉书中的诈骗金额就完全以审计报告中载明的计算金额为准。因此，对于辩护人来说，能否对审计报告进行有效质证就显得尤为关键，质证结果将直接影响到对被告人的定罪与量刑。本文将浅析审计报告的证据种类归属，并从程序与实体两个方面提出相关质证要点，以供参考。（备注：本文中的“审计报告”仅指案发后形成的审计报告）

二
审计报告的证据种类归属

审计报告是否属于书证？

    根据刑事诉讼法相关理论，从证据的本质上来说，书证是指以记载的内容和反映的思想来证明案件真实情况的书面材料或其他物质材料，其属于实物证据的范畴，具有较强的客观性，而审计报告所依据的检材虽然包括客观的财务会计资料、银行流水等，但其本质上仍然是审计人员凭借自身的知识储备对收集的材料进行主观分析之后而得出的结论性文件，其当然不属于实物证据的范畴。从证据形成的时间上来说，书证应形成于“案件发生之前”或“案件发生过程中”，而审计报告是根据办案机关的需要形成于“案件发生之后”。因此，审查报告不应属于书证。

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审计报告是否属于鉴定意见？

    在探讨审计报告是否属于鉴定意见之前，还要先引入“司法会计鉴定”这一概念。司法会计鉴定意见，是指在诉讼活动中，为了查明案情，由具有司法会计专业知识的人员，通过对案件中涉及的财务会计资料及相关财务进行检验，对需要解决的财务会计问题进行鉴别判断，出具的一份鉴定意见或者鉴定结论。在证据种类上，司法会计鉴定报告通过鉴定意见(或鉴定结论)证明案件事实，应属于鉴定意见。

    在司法实践之中，由于审计与司法会计鉴定的工作原理和方法上存在一定的相似之处，部分司法工作人员会以审计来取代司法会计鉴定工作，但实际上司法会计鉴定与审计并不能混为一谈，二者存在着诸多差别，具体如下：

    第一，审计是一项社会监督、鉴证和评价活动，是基于所有权与经营管理权的分离，为确立受托经济责任关系而产生的，其只需要符合会计审计规范标准即可。而司法鉴定是一项诉讼活动，其除必须符合会计审计规范标准以外，还必须符合诉讼法律规范标准的要求。

    第二，审计人员是由审计机构指派或聘请的，除政府审计之外，中介审计机构需要接受委托，才能委派审计人员进行审计活动。而司法会计鉴定人员是由司法机关指派或者聘请，且不需要鉴定事项涉及单位的委托或认可，司法会计鉴定人员与任何单位和个人都没有委托和被委托关系。

    第三，审计材料的来源可以是委托方、被审计单位提供，也可以是审计人员自行调查取得。而司法会计鉴定所需的检材必须由委托方提供，鉴定机构和鉴定人不得自行调查获得材料或私自接收当事人提供的材料作为鉴定依据。

    第四，审计可以依据审计过程中的各种证据。而司法会计鉴定只能依据基本证据作出，不能采信诸如当事人陈述、证人证言、其他鉴定结论等参考证据。

    第五，审计可以依据审计标准采用存货监盘、函证、审阅抽样等方法。而司法会计鉴定主要采用比对鉴别法和平衡分析法，不得采用调查法、不得擅自对存货盘点、不得函证，更不得采用审计抽样获取鉴定依据。

    第六，审计报告可以根据审计范围受限程度不同，出具无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见的审计报告。而司法会计鉴定意见必须是唯一的、排他的、确定的。

    基于以上区别，审计报告亦不应属于鉴定意见。

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审计报告是否属于2021年《刑诉解释》第一百条中的“有专门知识的人就案件的专门性问题出具的报告”？

    2021年《刑诉解释》第一百条：“因无鉴定机构，或者根据法律、司法解释的规定，指派、聘请有专门知识的人就案件的专门性问题出具的报告，可以作为证据使用。对前款规定的报告的审查与认定，参照适用本节的有关规定。经人民法院通知，出具报告的人拒不出庭作证的，有关报告不得作为定案的根据。”

2021年《刑诉解释》第一百条的出台背景如下：在2021年《刑诉解释》颁布之前，2012年《刑诉解释》第八十七条规定“对案件中的专门性问题需要鉴定，但没有法定司法鉴定机构，或者法律、司法解释规定可以进行检验的，可以指派、聘请有专门知识的人进行检验，检验报告可以作为定罪量刑的参考。对检验报告的审查与认定，参照适用本节的有关规定。经人民法院通知，检验人拒不出庭作证的，检验报告不得作为定罪量刑的参考。”而在司法实践之中，专业性问题层出不穷，司法鉴定方式却非常有限，无法一一涵盖，允许出具报告不仅仅是应急之策，而是已成为常态。现实中大量的关于专门性问题的报告被用于证明案件事实，有些还被用于证明与定罪量刑直接相关的构成要件的事实，发挥着与鉴定意见同等重要的作用，而“作为定罪量刑的参考”，并不能反映明确的态度。因此，2021年《刑诉解释》第一百条第一款中将有关报告直接规定为“可以作为证据使用”，在第三款中也相应地修改为“不得作为定案的根据”。

根据法条释义及历史沿革信息，不难看出，2021年《刑诉解释》第一百条其实给予了审计报告作为证据来使用的空间，但同时也明确了其要参照鉴定意见进行审查和质证。也就是说，案发后接受办案机关鉴定委托而形成的审计报告，应当依据《司法鉴定程序通则》、《公安机关鉴定规则》、《人民检察院鉴定规则（试行）》等鉴定规范进行审查，符合诉讼法律规范要求的审计报告可以作为定案依据，而不符合诉讼法律规范要求的审计报告则不得作为证据进入诉讼程序，司法机关应直接将其予以排除。

具体审查规则参见以下规定：

《刑诉解释》第九十七条：对鉴定意见应当着重审查以下内容：

（一）鉴定机构和鉴定人是否具有法定资质；

（二）鉴定人是否存在应当回避的情形；

（三）检材的来源、取得、保管、送检是否符合法律、有关规定，与相关提取笔录、扣押清单等记载的内容是否相符，检材是否可靠；

（四）鉴定意见的形式要件是否完备，是否注明提起鉴定的事由、鉴定委托人、鉴定机构、鉴定要求、鉴定过程、鉴定方法、鉴定日期等相关内容，是否由鉴定机构盖章并由鉴定人签名；

（五）鉴定程序是否符合法律、有关规定；

（六）鉴定的过程和方法是否符合相关专业的规范要求；

（七）鉴定意见是否明确；

（八）鉴定意见与案件事实有无关联；

（九）鉴定意见与勘验、检查笔录及相关照片等其他证据是否矛盾；存在矛盾的，能否得到合理解释；

（十）鉴定意见是否依法及时告知相关人员，当事人对鉴定意见有无异议。

第九十八条：鉴定意见具有下列情形之一的，不得作为定案的根据：

（一）鉴定机构不具备法定资质，或者鉴定事项超出该鉴定机构九游会棋牌的业务范围、技术条件的；

（二）鉴定人不具备法定资质，不具有相关专业技术或者职称，或者违反回避规定的；

（三）送检材料、样本来源不明，或者因污染不具备鉴定条件的；

（四）鉴定对象与送检材料、样本不一致的；

（五）鉴定程序违反规定的；

（六）鉴定过程和方法不符合相关专业的规范要求的；

（七）鉴定文书缺少签名、盖章的；

（八）鉴定意见与案件事实没有关联的；

（九）违反有关规定的其他情形。

三
审计报告的质证要点（一）程序性质证
01.启动主体及程序

    司法鉴定作为一项法律诉讼活动，应按法律规定的程序进行，应当由司法机关或者监察机关启动。若侦查机关以外的其他主体进行委托，属于鉴定启动程序违法。办案机关在启动鉴定程序之前，还应向受托单位出具《鉴定聘请书》，载明“聘请某单位对某某事项进行鉴定”。如果不存在《鉴定聘请书》，则说明鉴定意见来源不合法。

02.审计人员的资质

    根据《刑诉法解释》第九十八条的规定，审计人员要具备相应的资质，其要求与鉴定人一致。而关于鉴定人的资质，《全国人大常委会关于司法鉴定管理问题的决定》第四条规定，具备下列条件之一的人员，可以申请登记从事司法鉴定业务：（一）具有与所申请从事的司法鉴定业务相关的高级专业技术职称；（二）具有与所申请从事的司法鉴定业务相关的专业执业资格或者高等院校相关专业本科以上学历，从事相关工作五年以上；（三）具有与所申请从事的司法鉴定业务相关工作十年以上经历，具有较强的专业技能。

03.审计报告的形式

    首先，根据《司法部关于印发司法鉴定文书格式的通知》的相关规定，司法鉴定文书的标题为“司法鉴定机构名称 司法鉴定意见书”，故任何审计报告的标题均不应对案件作出倾向性描述，即禁止“有罪推定”。

    其次，根据《司法部关于印发司法鉴定文书格式的通知》的相关规定，司法鉴定意见书的正文应包括的7个要素，即：1.基本情况（含委托人、委托事项、受理日期、鉴定材料）、2.基本案情、3.资料摘要、4.鉴定过程、5.分析说明、6.鉴定意见、7.附件。

    最后，即使在司法实务中确要以审计报告代替司法会计鉴定，也应当执行审计准则规范出具审计报告。根据《中国注册会计师审计准则第1603号--对单一财务报表和财务报表特定要素审计的特殊考虑》第十三条和《中国注册会计师审计准则第1501号--对财务报表形成审计意见和出具审计报告》等相关规定，审计报告应当包括下列要素：1.标题；2.收件人；3.审计意见；4.形成审计意见的基础；5.管理层对财务报表的责任；6.注册会计师对财务报表审计的责任；7.按照相关法律法规的要求报告的事项（如适用）；8.注册会计师的签名和盖章；9.会计师事务所的名称、地址和盖章；10.报告日期。需要注意的是，其中所采用的是“审计意见”而非“审计结论”，且“审计意见”位于“形成审计意见的基础”和“管理层对财务报表的责任”之前。

（二）实质性质证
01.检材

    首先，关于检材的来源，审计所需要的材料只能由委托方提供，审计机构及审计人员不得自行调取或者私自从第三方获取。

其次，关于检材中的言词证据，司法部印发的《司法鉴定执业分类规定(试行)》第九条规定：“司法会计鉴定：运用司法会计学的原理和方法，通过检查、计算、验证和鉴证对会计凭证、会计帐簿、会计报表和其它会计资料等财务状况进行鉴定。”《人民检察院司法会计工作细则（试行）》的相关规定，司法会计工作应当遵循客观、公正、科学、独立的原则，证人证言、被害人陈述、犯罪嫌疑人被告人供述和辩解等言词证据（非财务会计资料）不得作为司法会计鉴定活动的检材。根据上述规定，与司法鉴定的要求一致，审计的检材中也不应出现言词证据，其原因是相关言词证据并未经过法庭举证质证，直接将其作为鉴定检材相当于审计人员替代法官对于相关言词证据能否作为定案依据进行了提前确认，这明显违反刑事诉讼法律的基本理念，且容易使法官误认为该审计报告与言词证据能够相互印证。但由于司法实务之中普遍存在着将言词证据作为检材的情况，辩护人不能仅仅停留在上述的法律规定之上，而应重点审查检材中涉及的言词证据中是否存在足以影响审计报告科学性的主观臆测部分，以此来动摇法官的心证。

最后，关于检材是否充分、完整，辩护人应根据卷宗材料以及证据的三性原则，重点审查送检材料是否存在不完整、不充分或者送检材料跟犯罪事实不具有关联性的情况。审计报告虽然为专业机构的专业人士作出，但其计算过程和结论往往受到审计人员业务能力和经验等因素的制约，故辩护人不能仅仅停留在已有的相关财务数据之上，还应以刑事思维寻找其可能缺失的前端或后端数据、探究其计算方式和认定逻辑上的漏洞，必要时可以出具专家意见或申请专家辅助人出庭，从而在根本上否定审计报告的结论。

02.鉴定范围

    根据《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第二十四条第三款，鉴定意见不应涉及对定罪量刑等法律问题的判断，只能就鉴定涉及的财务会计问题提出意见。例如在诈骗案件之中，对于资金的性质，不应出现“诈骗金额”、“归个人使用”等字眼，更不能对犯罪嫌疑人的主观心理作出判定，比如“明知无偿债能力”等。

03.审计报告的结论

    在司法实务中，审计报告往往称“由委托方对检材的完整性和真实性负责，审计报告只是根据现有材料做出审计意见”或“由于委托人提供材料的限制，部分报告信息可能受到影响”，这类审计报告中的保留性意见实际上是与刑事诉讼法“排除合理怀疑”的原则严重冲突的，这也是将审计报告直接作为定案依据容易造成司法不公的重要原因。